O STJ, no recurso apontado, entendeu que aportes de contribuições extraordinárias a planos de previdência complementar, mesmo que limitados a determinados grupos, não implica violação ao art. 28, § 9º, "p" da lei 8.212/1991, o qual exclui tais parcelas do salário-de-contribuição "desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes".

A perspectiva legal, não raramente, é interpretada com excessivo rigor nas instâncias administrativas, assim como fora, no passado, com as despesas relativas a planos de saúde, o que motivou a alteração do art. 28, § 9º, "q" da lei 8.212/1991 pela lei 13.467/17, justamente para excluir a necessidade dos planos de saúde à "totalidade dos empregados e dirigentes".

Estando os aportes à previdência complementar ainda submetidos à regra da universalidade de pagamento e, ainda, dentro das premissas usualmente restritivas do fisco federal, é comum que haja autuações na hipótese de pagamentos restritos a determinados grupos, por aparente contrariedade aos ditames legais. Todavia, a simplória análise é potencialmente equivocada.

No âmbito da previdência complementar fechada ou aberta, é comum que empregadores prevejam a benesse à totalidade dos empregados e dirigentes, não somente pelo favor fiscal daí decorrente, mas, também, por políticas de recursos humanos. No entanto, a previsão e adoção de plano previdenciário complementar a todos não implica, de forma alguma, que estejam todos vinculados ao mesmo plano previdenciário.

É relativamente comum que empregadores, ao patrocinarem planos de previdência complementar, assumam tal encargo em diversos arranjos previdenciários, não necessariamente por privilégios ou fraudes à lei, mas, realisticamente, por razões de índole protetiva - evolução regulatória e científica dos modelos de proteção - e mesmo por razões atuariais, como, por exemplo, a cobertura específica de empregados submetidos a atividades insalubres, com regras de aposentadoria próprias.

Nesse sentido, não é incomum que o universo de empregados e dirigentes tenham a cobertura previdenciária, mas segmentados em planos variados, especialmente em modelos mais antigos, os quais, por exemplo, se subdividem em planos de repartição saldados e novos planos de capitalização conjugados com contribuição definida. Em suma, interpretar o art. 28, § 9º, "p" da lei 8.212/1991 como uma demanda por plano único a todos é não somente incorreto, mas ingênuo.

Eventualmente, um dos planos patrocinados pelo empregador pode apresentar déficit atuarial, por motivos variados. Nesse sentido, o art. 21 da LC 109/01 prevê a necessidade de contribuições extraordinárias, de forma a equacionar o desequilíbrio. Obviamente, os aportes serão exclusivamente "em favor" dos participantes vinculados àquele plano desequilibrado, e não a todos. Simples assim.

Para tanto, é importante que as autoridades fiscais analisem os balanços e análises atuariais do plano previdenciário favorecido pelos aportes extraordinários. Eram realmente necessários? Havia plano de equacionamento de déficit prévio? Essas são algumas indagações relevantes, pois, a depender da situação, nada impede que aportes extraordinários indevidos ou desnecessários sejam realizados como forma de camuflar remuneração tributável. A análise do caso concreto é, sempre, fundamental.